文 / 邓宏 陈熠喆 刘刚

加工贸易货物内销是指加工贸易企业（以下简称“企业”）因故将原本用于出口的加工贸易货物转为境内销售的行为。如未经海关许可擅自将加工贸易货物内销，相关企业会受到海关行政处罚。在实际监管中，海关发现前述严重违规行为虽不多见，但一些企业在内销环节对政策理解时常出现偏差，容易给自身带来不利影响，甚至面临调降企业信用等级的风险。为此，本文重点总结了海关特殊监管区外的加工贸易货物内销时企业常需面对的四个风险，希望借此引起相关企业的更多重视。

风险之一：错报加工贸易单耗

根据《中华人民共和国海关加工贸易单耗管理办法》规定，单耗管理应该遵循“如实申报、据实核销”的原则。一般情况下，企业应当在成品出口前、深加工结转前和内销前如实向海关申报单耗；确有正当理由无法按期申报单耗的，企业应当留存成品样品和相关单证，在成品出口前、深加工结转前或者内销前提出书面申请，经主管海关批准的，可以在报核前申报单耗。

在实际操作中，除加工工艺较为简单、自身产品相对成熟的企业外，很多加工工艺复杂的企业难以做到在“三前”阶段向海关进行申报，大多采取报核前申报单耗这一有利于企业实际操作的模式。但是，即使采取报核前申报单耗的模式，有些企业仍存在错误申报的风险。例如，有的企业将生产过程中因机器故障和工人熟练度不高而产生的不合格品报废作为工艺损耗进行申报，从而造成高报单耗。

实际上，造成企业生产出现不合格品的原因有多种，通常与企业对生产设备的维护、工人专业技术水平、企业内部质量管控等实际情况有着较大关系。因此，不合格品的产生属于非正常现象范畴。相比较而言，单耗则是指企业在正常加工条件下加工单位成品所耗用的料件量，不受非正常因素影响。综合来看，企业错报单耗且绝大部分为高报单耗，会形成保税料件的溢余；而未向海关申报则构成擅自转让或处置，将面临受到海关处罚的风险。

风险之二：漏报保税料件运保费

根据《中华人民共和国关税法》规定，进口货物的计税价格以成交价格以及该货物运抵中华人民共和国境内输入地点起卸前的运输及其相关费用、保险费为基础确定。有的企业误认为这是针对一般贸易进口货物而言，其实制定《中华人民共和国海关确定内销保税货物计税价格办法》的重要依据就是《中华人民共和国关税法》，并不会因贸易方式的不同而改变立法原意。

进料加工原材料或者其制成品内销时，计税价格包括国际段运费及其相关费用、保险费。同时满足以下三个条件的国际段运费及其相关费用应当计入其计税价格：一是与运输有关；二是应计算至货物运抵中华人民共和国境内输入地点起卸前；三是由买方实际支付且应当支付的相关费用。例如，海关发现某企业在合同执行期间开展进料加工业务，共有170余票自行申报的报关单漏报国际段运费和保险费，且在内销补税环节未作出更正，最后形成漏报运保费41万元，以及漏缴税款7万余元情事，在被海关罚款近3万元的同时，也使企业面临调降信用等级的风险。

此外，由于国际海运成本不断上涨，运输公司为弥补额外增加的成本，设置了种类繁多的海运附加费，如常见的燃油附加费、低硫燃油附加费、货币贬值费等。作为国际段运费的组成部分，且发生在输入地点起卸前，以上海运附加费也应计入进料加工原材料或者其制成品内销时的计税价格。相关企业应特别关注应税运保费用申报的真实性、完整性、准确性，以防出现漏税风险。

风险之三：漏报内销保税原材料或者其制成品应税特许权使用费

根据《中华人民共和国海关确定内销保税货物计税价格办法》规定，内销保税货物的计税价格，由海关以该货物的成交价格为基础确定。而进口货物的成交价格，是指卖方向中华人民共和国境内销售该货物时买方为进口该货物向卖方实付、应付的，并按照《中华人民共和国关税法》第二十五条、第二十六条规定调整后的价款总额，包括直接支付的价款和间接支付的价款。

满足成交价格的条件，作为该货物向中华人民共和国境内销售的条件，买方必须支付的、与该货物有关的特许权使用费应计入进口货物计税价格。那么，哪些特许权使用费应计入内销保税原材料或者其制成品的计税价格？与一般贸易进口货物类似，同时符合支付的特许权使用费与内销的保税原材料或者其制成品有关，且特许权使用费的支付构成该货物向中华人民共和国境内销售，则应计入内销保税原材料或者其制成品的计税价格。

具体来看，首先要对内销的保税原材料及其制成品作出专业判定（如支付专利权、专有技术使用权、商标权，以及是否属于轻度加工等），从相关性角度和是否构成向中国境内销售的条件进行分析，从企业的资金流、技术流、货物流互相印证确定特许权使用费是否应税。其次是关于内销货物所涉及应税特许权使用费的分摊。由于内销保税原材料或者其制成品征税是针对进口保税料件的，所以即使内销的是成品，也应按单耗将成品折算成实际耗用的进口料件；已支付应税特许权使用费的，也应将涉及的特许权使用费合并计入进口料件的计税价格进行征税。

目前，实际操作主要根据客观量化的原则具体问题具体分析。涉及加工贸易的料件，有的是保税进口（包括深加工结转）的，有的是国内采购的，甚至有的是一般贸易进口的，虽然情况复杂，但核心问题在于准确判定内销保税原材料或者其制成品是否涉及应税特许权使用费，以及提供客观可量化的数据。一般来讲，建议企业统筹分析协议期间发生的、与所支付特许权使用费相关的贸易合同和技术协议，判别内销料件与特许权使用费的相关性，对于相关内销料件进行价格调整。同时，由于大部分企业的特许权使用费计提是根据向境内销售的净销售额计算得出的，根据海关常用的量化分摊方式，需要考虑成本修正的问题，即还原对国内销售部分的成本，而后进行分摊计算。

风险之四：将副产品与边角料或残次品混淆

根据《中华人民共和国海关关于加工贸易边角料、剩余料件、残次品、副产品和受灾保税货物的管理办法》规定，加工贸易副产品（以下简称“副产品”）是指加工贸易企业从事加工复出口业务，在加工生产出口合同规定的制成品（即主产品）过程中同时产生的，且出口合同未规定应当复出口的一个或者一个以上的其他产品。边角料，是指加工贸易企业从事加工复出口业务，在海关核定的单位耗料量内、加工过程中产生的、无法再用于加工该合同项下出口制成品的数量合理的废、碎料及下脚料。残次品，是指加工贸易企业从事加工复出口业务，在生产过程中产生的有严重缺陷或者达不到出口合同标准，无法复出口的制品（包括完成品和未完成品）。

由上述定义可以看到，副产品完全不同于边角料或残次品，常见于化学工业和冶炼业。在副产品内销时，企业应注意副产品属于海关监管货物，未经海关许可，不得擅自销售或者移作他用。对于企业需要内销的副产品，海关将按照企业申请内销副产品的报验状态归类适用的税率和确定的价格计征税款和缓税利息。内销副产品在归类后，如属于进口许可证件管理的，企业应按照规定办理有关进口许可证件。企业在核销时应主动如实向海关申报副产品的品名和产量，以免出现违反《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》的违规行为。

Tips：海关建议

一是加强《中华人民共和国关税法》和海关加工贸易政策法规的学习，及时跟进有关内销货物文件的变化内容；二是认真梳理企业的进出口流程，严格按照AEO的标准持续优化改进内销模式；三是及时与加工贸易属地海关加强沟通，获得专业性的指导和帮助；四是及时主动披露涉及漏报、错报内销货物的涉税问题。

（作者单位：天津海关）

注：本文内容仅供参考，具体业务的办理要求请询主管海关。